W artykule:
Czy środki wypłacone przez gminę skutkiem wyroku sądowego lub ugody osobie prowadzącej przedszkole tytułem zaległych dotacji oświatowych podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Czym są zaległe dotacje dla przedszkoli niepublicznych?
Aby odpowiedzieć na postawione pytanie, należy zastanowić się nad tym, czym właściwie są tzw. zaległe dotacje dla przedszkoli niepublicznych? W ujęciu kwotowym, jest to różnica pomiędzy dotacją oświatową należną osobie fizycznej prowadzącej przedszkole niepubliczne zgodnie z ustawą z dnia 07.09.1991 r. o systemie oświaty, a dotacją faktycznie wypłaconą przez gminę. Kwalifikacja prawna tych środków nie jest jednoznaczna, a w orzecznictwie rysują się dwa poglądy na ten temat.
Wersja 1 – zaległe dotacje są… dotacjami
Zgodnie z pierwszym stanowiskiem środki wypłacane jako zaległe dotacje pozostają dotacjami mimo upływu roku budżetowego. Środki te należy kwalifikować jako dotacje w rozumieniu ustawy o finansach publicznych (wyrok WSA z dnia 20.07.2016 r.) a zatem, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, środki te byłyby wyłączone z opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o p.d.o.f.).
Wersja 2 – zaległych dotacji nie powinno się traktować jako dotacji
W myśl drugiego poglądu środki te nie są już w istocie dotacjami, zatem nie można do nich zastosować wyżej wskazanego zwolnienia podatkowego. Z zasady roczności budżetu wynika bowiem, iż z chwilą zamknięcia roku budżetowego, w którym dotacja była wypłacana, kończy się możliwość wypłacenia dotacji. Co za tym idzie, środki zasądzone i wypłacone po upływie danego roku budżetowego nie mogą być uznane za właściwą dotację. Czym zatem są?
Zaległe dotacje dla przedszkoli niepublicznych to świadczenie „zbliżone do odszkodowania”?
Na pewno nie jest to odszkodowanie w rozumieniu kodeksu cywilnego, na co wprost wskazał np. Sąd Apelacyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 16.11.2017 r. Przepisy ustawy o systemie oświaty określają bowiem w sposób jasny i bezwarunkowy, kto jest dłużnikiem (w tym przypadku gmina), kto zaś wierzycielem (osoba prowadząca przedszkole niepubliczne), a także w jakiej wysokości świadczenie się należy i od spełnienia jakich przesłanek wypłacenie dotacji jest uzależnione.
W orzecznictwie te środki określa się jako świadczenie “zbliżone do odszkodowania”, które osoba prowadząca przedszkole otrzymuje w miejsce nie wypłaconych jej dotacji, jako formę restytucji tych dotacji. Jeżeliby zatem przyjąć pogląd o quasi-odszkodowawczym charakterze tego świadczenia, możliwe stałoby się zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., na podstawie którego otrzymane odszkodowania co do zasady są zwolnione od podatku.
Cel świadczenia zbliżony do celu odszkodowania
Zgodnie bowiem z poglądem przedstawionym przez NSA, pojęcia odszkodowania użytego w ww. przepisie nie można zawęzić wyłącznie do odszkodowania w rozumieniu prawa cywilnego (wyrok z dnia 24 sierpnia 2017 r.). Należy zwrócić uwagę, iż cel świadczenia, a więc zrekompensowanie osobie prowadzącej przedszkole tego, iż nie otrzymała dotacji w należnej jej wysokości, jest zbliżony do celu odszkodowania. Omawiane środki mieszczą się zatem w pojęciu odszkodowania w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, powinny zostać zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych. Wysokość i zasady ich ustalania wynikają bowiem wprost z przepisów ustawy o systemie oświaty. Wskazał na to m.in. Sąd Najwyższy w postanowieniu z dnia 23.10.2007 r.
Niezależnie od przyjętej wersji, zwolnienie z podatku dochodowego jest zasadne
Konkludując, niezależnie od tego, czy środki wypłacane jako zaległe dotacje dla przedszkoli niepublicznych uznamy za dotację, czy też za świadczenie quasi-odszkodowawcze, w obu przypadkach zachodziłby przypadek zwolnienia przedmiotowego z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Niezależnie od powyższego, wskazać można jeszcze inną, możliwą podstawę zwolnienia uzyskanych świadczeń z podatku dochodowego. Zaległe dotacje oświatowe stanowią niewątpliwie dochody z tytułu prowadzenia szkół w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, a zatem zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 36 u.p.d.o.f. wolne są od podatku dochodowego, w części wydatkowanej na cele szkoły w roku podatkowym lub w roku po nim następującym. Przy czym ilekroć w przepisach ustawy o systemie oświaty jest mowa bez bliższego określenia o szkole, należy przez to rozumieć także przedszkole (art. 3 pkt 1 u.s.o.). W konsekwencji przepis ten stanowi dodatkową przesłankę zwolnienia z opodatkowania, niezależnie od podstaw opisanych wyżej.
Odsetki za zaległe dotacje od przedszkoli niepublicznych podlegają opodatkowaniu
Co do przychodu z odsetek za opóźnienie zasądzanych razem z „zaległą dotacją”, to stanowi on zysk z kapitału i jako taki podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Odsetki są świadczeniem ubocznym, pozostającym w ścisłym związku z należnością główną, jednak źródło ich powstania różni się zasadniczo od źródła powstania długu głównego. Zasadą jest bowiem, że z chwilą powstania odsetki uzyskują samodzielny byt i mogą być dochodzone oddzielnie oraz podlegają innym zasadom np. w zakresie przedawnienia.